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直接收款方式销售货物的财税处理

来源:中国税务报 作者:段晖 吴晓峰 陈薇 人气: 发布时间:2017-10-27
摘要:直接收款销售货物,就是通常说的钱货两清。实务中,收钱的方式有两种,一是收取现款;二是收到索取款项的凭据(一般是发票)。但是收钱跟发货,往往有时间差。因此,钱货两清便有三种情形,先收款后发货、先发货后收款以及一手交钱一手交货。本文重点讨论前...
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  直接收款销售货物,就是通常说的“钱货两清”。实务中,“收钱”的方式有两种,一是收取现款;二是收到索取款项的凭据(一般是发票)。但是“收钱”跟“发货”,往往有时间差。因此,“钱货两清”便有三种情形,先收款后发货、先发货后收款以及一手交钱一手交货。本文重点讨论前两种情形的财税处理。

  先收款后发货

  (一)与预收货款销售方式比较

  先收款后发货的情形,与预收货款销售货物的主要区别如下:

  1. 合同关系不同。直接收款方式,一般不签订书面合同;而预收货款方式,它源于书面合同的约定。

  2. 控制权转移不同。直接收款方式一般是直接交付货物,即便是拟制交付,购货方可以随时提货;而预收货款方式一般是在合同约定的特定日期,才能提取货物。

  3. 定价方式不同。直接收款方式,收款时价格已经确定;而预收货款方式,收款时价格可能不确定。

  4. 付款程度不同。直接收款方式,一般是收取全部价款;而预收货款方式,一般是预收部分货款。

  5. 货物特征不同。直接收款方式,货物一般是流通物,生产周期短,可分割交付;预收货款方式,货物一般是合同定制物,生产周期长,不可分割交付。

  (二)直接收款方式财税处理案例分析

  A商品混凝土生产企业收到客户货款103万元,同时开具提货单,提货单注明混凝土型号和提货数量,客户可以随时提货。但因为货源紧张,客户需要排队等待提货,并约定非产品质量原因不退货不退款。假定A公司商品混凝土符合简易计税条件。

  1. 增值税:依据《增值税暂行条例实施细则》第三十八条(一)项规定,采取直接收款方式销售货物,不论货物是否发出,其纳税义务时间均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。因此,A公司应当于收款时确认增值税纳税义务时间。

  2. 开具发票:依据《增值税专用发票使用规定》(国税发〔2006〕156号)第十一条(四)项规定,增值税专用发票应当按照增值税纳税义务的发生时间开具。

  3. 会计处理:客户交款时无现货,其成本不能可靠计量,且客户不能取得其商品控制权,依据《企业会计准则第14号——收入》的规定,会计上不能确认收入。因此,A公司应当于收款时进行如下会计处理:(单位:万元,下同)

  借:银行存款 103

   贷:预收账款 100

     应交税费——简易计税 3

  4. 企业所得税:依据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)第一条(一)项规定,由于成本不能可靠核算,客户不能有效控制商品,不符合收入确认条件。这与会计的处理是一致的。

  先发货后收款

  (一)与赊销方式销售货物比较

  先发货后收款的情形,与赊销方式销售货物的主要区别如下:

  1. 合同关系不同。直接收款方式,一般不签订书面合同;而赊销方式,源于书面合同的约定。

  2. 货物确认不同。直接收款方式,其货物主要是质量有待客户确认;赊销方式,其货物包括质量已经得到客户确认。

  3. 控制权转移不同。直接收款方式,其货物控制权需待收款或索取款项凭据时才能发生转移;赊销方式,其货物控制权已经转移。

  4. 付款目的不同。直接收款方式,未即时付款是因为货物有待确认;赊销方式,未即时付款是为了缓解客户的资金压力。

  (二)直接收款方式财税处理案例分析

  B公司通过网购平台销售M材料,双方商定价款11.7万元,并约定验货后付款。2017年9月28日B公司发货,10月9日客户验货后即时付款。假定B公司为增值税一般纳税人。

  1. 增值税:依据《增值税暂行条例实施细则》第三十八条(一)项规定,B公司于2017年9月28日发货时,未发生增值税纳税义务时间;10月9日收到货款时,即发生纳税义务。

  另外,根据《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》(国家税务总局公告2011年第40号)规定,即使会计上暂估收入入账,只要未开具发票,B公司2017年9月28日发货时,亦不发生纳税义务。

  2. 开具发票:依据《增值税专用发票使用规定》第十一条第(四)项和《增值税发票开具指南》(税总货便函〔2017〕127号)第二章第一节第四条规定,纳税人应在发生增值税纳税义务时开具发票。因此,B公司2017年9月28日发货时,不能开具增值税发票;10月9日收款时,应当开具增值税发票。

  3. 会计处理:B公司2017年9月28日发货时,因为货物待客户确认,其控制权没有转移,会计上不能确认收入;2017年10月9日收款时,会计上应当确认收入,这与增值税规定一致。

  如果2017年9月28日发货时,会计上暂估收入入账,B公司亦不发生增值税纳税义务,则会计处理如下:

  借:应收账款 11.7

   贷:主营业务收入 10

     应交税费——待转销项税额  1.7

  4. 企业所得税:依据国税函〔2008〕875号文件第一条(一)项规定,2017年9月28日发货时,B公司不确认企业所得税收入;2017年10月9日收款时,应当确认企业所得税收入。
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